经济研究 理论研究

现代企业成本管理与绩效审计问题研究

沈华

2019年01月23日 08:56

段小力
《华北水利水电大学学报:社会科学版》2018年第4期

当前,现代企业的成本管理和绩效管理都关乎企业的生产和发展前景,决定了其在市场竞争中的位置。我因企业成本管理水平长期以来一直处于低位,绩效管理的现状也令人担忧,大量企业还在采用传统的成本管理和绩效管理模式。当前,我国经济呈现出继续快速向前发展的态势。为了提升企业核心竞争力,让企业获得可持续发展的机会,在激烈竞争的市场环境中始终保持优势,就需要在加强成本管理的同时注重绩效管理。

   一、成本管理理论的演化及存在的问题

   价格竞争在企业竞争中表现最为突出,在市场环境中地位十分重要。而实际上,价值决定价格,唯有通过优化成本管理,继而降低成本才会使企业获得更强的竞争力,在促进成本管理优化的过程中,促进企业各项改革措施协调配合,朝着科技化、现代化的方向发展。

   (一)成本管理理论的演化与影响

   1.企业战略被纳入到成本管理的范畴

   成本管理是企业运营的基础环节,在实践过程中需要以企业战略为指引,把企业战略和成本管理融合在一起,以便对企业成本管理的结果与成本管理行为进行对比分析,借此对企业成本进行全面、系统的了解,为控制成本与提升企业绩效提供更多帮助。一般来说,企业战略成本管理主要是以企业成本视角对企业战略进行分析、选择与优化,并以此为基础对企业成本实施控制。

   2.成本管理的空间越来越广泛

   在新型成本结构下,传统社会的成本核算与管理模式已无法更加准确地传递成本信息,为了达到成本管理之目的,只有进一步扩展成本管理的范围,并按照社会产品生命周期对成本加以计算和控制。而在产品生命周期理论框架下,产品成本涉及到制造周期、企业产品生命周期、顾客产品生命周期和社会产品生命周期等四个周期。

   3.成本控制环节得到进一步延伸

   在传统成本管理框架下,成本控制一般要从供应链的下游展开,以此对成本予以“维持式控制”。但是,此类成本控制方法一般只会观察到成本支出的结果,难以对成本产生过程予以系统控制。在现代成本管理体系中,由于融入了作业成本管理与成本企划的内容,成本管理可以在供应链的中游甚至上游展开,以此对成本进行全程控制。比如,成本企划工作能够按照生产现场之实际情况,对“作业链”与“价值链”予以优化和调整,同时结合销售部门与消费者之反馈,对生产过程中出现的问题开展分析和研究工作,以此寻找解决问题的路径。

   (二)现代企业成本管理存在的问题

   1.成本管理理论研究相对滞后

   当前,我国很多企业在学习国际先进管理经验和先进技术技能方面还处在初期阶段,虽然其中不乏已经在国际市场崭露头角、具有较大影响力的企业。但是,由于国际化经营经验有限,部分企业的决策者、管理者在对成本管理理论知识的认识方面还单纯停留在企业本身,没有对成本管理理论知识形成深入的了解,对相关理论的应用也大多集中在企业表层。比如,一些企业在进行成本控制过程中,将降低生产、营销、研发资金的投入视为成本管理的精髓。结果是,由于单纯追求成本的降低,难以使之与成本利用的最大化原则保持一致,导致企业价值最大化的目标也无法实现。

   2.成本管理观念滞后

   长期以来,我国部分企业的财务部门并没有对成本管理形成正确的观念,在成本管理任务下达与落实过程中甚至存在严重的错误观念。第一,包括部分国有企业在内(民营中小企业的占比更高)的企业群体,其成本管理还处在传统成本管理模式层面,该模式一般更加注重对生产运营中的资本耗费加以控制,而对生产前的研究与开发成本、生产之后的营销成本的控制力度不足;第二,对很多民营企业(尤其是科技型企业,比如华为、百度、科大讯飞等)来说,由于身处激烈的市场竞争环境,且在这一环境中处于领导地位,其成本管理已经布局到了企业运营的各个方面。但对那些在市场竞争环境中竞争优势不明显的企业来说,大多将成本管理聚焦或局限在“短板”位置。

   3.成本管理主体的配合缺位

   经验表明,为了实现企业的经营目标,需要在内部管理方面进行明晰分工和团结协作。可是,部分企业在成本管理的过程中没有注重相关主体之间的配合,结果导致无论是人力资源部、物流采购部还是生产运营部,其参与成本管理的积极性一直不高,甚至会在成本管理与控制方面出现分歧继而影响到企业运行绩效的提升。更为重要的是,由于难以对成本管理之合理性与科学性开展监督与审查工作,也就无法通过成本管理提升绩效评估的效果。比如,我国大量中小企业对成本管理的手段相对滞后,信息失真和信息不对称的情况时有发生。由此产生的消极后果使企业难以招架。

   二、成本管理对现代企业绩效的影响

   在计划经济时代,企业成本管理观念相对淡薄,即便开展了成本管理工作,也大多是从降低消耗和节约费用的层而考虑的,关注的是对产品成本进行的核算,对所耗成本可以得到的市场价值并不关注,产品和服务的质量、功能也就遭到了忽视。但在新时期,企业面临的外部环境与内部环境均发生了变化,传统成本管理理念和模式已无法适应新形势的要求,越来越多的企业为了应对激烈的市场竞争,对成本管理进行了变革,促使传统成本管理方式向战略成本管理方式转变。

   (一)传统成本管理对企业绩效的影响

   1.绩效评价注重战术效率

   客观地讲,企业成本管理和企业战略之间的有机融合与成本控制模式之延伸,对企业绩效评价提出了新的要求,要从战术评价主导转向战术评价和战略评价一致的状态,更加关注结果评价和过程评价的统一。这是因为,在传统成本管理过程中,企业战略为管理控制系统提供了基本目标与运行方向。因此,在特定战略选择中,实施战略的保障就是要依靠制度建设来完成。而事实上,管理控制系统作为企业制度系统之核心,能够支持企业更加有效地开展战略管理工作——这是现代企业管理系统的关键任务,企业绩效评价是企业管理控制系统不可分割的一部分。

   2.企业绩效模式凸显战略性

   在市场经济环境中,成本管理是企业绩效评价的重要内容,其动态性变化势必会对企业绩效和整个绩效评价系统带来深刻影响。而在知识经济和竞争要素无形化的推动下,企业的社会责任理念开始兴起。这样一来,在企业经营活动中,包括股东在内的更多利益相关者都会对企业运营起到越来越大的影响,无论是人力资源、创意创新、消费者还是身处市场中的各类利益相关者,都是企业绩效管理中需要考虑的因素。当前,企业对于成本管理的内容正在从传统的单一制造成本延伸到研发成本和制造成本以及营销成本方面,并且对使用成本与弃置成本也给予了新的关注。

   3.绩效评价模式多样化

   传统社会的企业绩效评价属于基于价值的绩效评价制度,它以静态形式将财务报表视作基础进行财务绩效评价,评价重点在于财务指标体系之构建。虽然基于市场经济环境和价值基础的企业绩效评价十分重要,可以以历史成本为原则、以货币计量为载体的财务报表只能反映企业之前的经营状况,更多的是反映有形资产的状况,而对现实经济环境无法做到这一点。为了改变这一状况,越来越多的企业着手把顾客满意度、战略规划、创新潜力等非财务指标纳入到绩效评价系统之中,将财务指标和非财务指标共同作为绩效评价的依据。

   (二)战略成本管理对企业绩效的影响

   在战略成本管理视域下,现代企业更加关注成本管理的外部影响。因此,需要将企业成本管理置于整个市场环境中加以全面考虑。这是因为,对现代企业来说,生产经营活动的目的在于满足顾客的诉求,其运营过程的设计属于大量作业的集合,表现出由此及彼和由内及外的价值链系统,在成本管理过程中需要借助整个行业的价值链来完成,这不仅有利于企业战略目标的实现,还会在扩大现代企业成本管理范围的过程中,实现对生产流通等领域成本的控制。

   基于战略的成本管理让现代企业不再将成本管理视同降低成本。这是由于企业在激烈的市场竞争中不但要最大限度地消减产品的生产成本,还应关注其在市场上和社会上的效益(即经济效益和社会效益)。唯有如此,才会在不断变化的外部环境中获得更为持久的竞争优势——这是现代企业需要考虑的重要问题。事实上,如果既定的评价指标保持不变,单纯降低成本支出之绝对额,能够在很大程度上增加企业收益。但是,由于相关经济指标的变化,增加成本支出之绝对额,有时也会增加企业收益。所以,对现代企业来说,成本管理的内容不应单纯是降低成本,应在成本和效益的对比中寻求两者之间的平衡点,在最大限度地实现经济效益和社会效益的同时,使成本最小化。

   现代企业的管理实践把成本管理上升到了战略层面。比如,在多元化生产活动中,直接人工小时数或者直接人工工资数一般被视为生产数量之替代品。而在高度人工密集型生产实践中,对成本动因进行此类假定并不会使之偏离真实成本——生产实践中所关联的主要成本为直接材料以及直接人工之耗费,这种耗费与产品生产数量直接相关。同时,制造费用中的大部分费用和生产时间直接相关,属于间接费用的范畴,依据直接人工工时或者直接人工工资加以分配。从这个角度讲,战略成本管理让期间费用不分配计入产品成本之做法成为了历史。

   三、现代企业成本绩效评估与审计策略

   全球经济一体化趋势越来越显著,现代企业需要对其运行绩效了如指掌,以发现其存在的问题并解决问题,防止在竞争中被淘汰。为此,有必要从成本管理的视角,对现代企业开展绩效评估和综合审计,使之能够密切关注其发展方向,按照企业内外部环境的变化进行相应的调整。

   (一)优化基于成本管理的绩效评估步骤

   为了达到提升成本控制效果的目的,要采用定性与定量相结合的方法,让实际绩效和预期绩效加以对比,以反映出成本管理的实际效果。

   首先,确定绩效评估对象。对现代企业而言,需要构建与研究基于成本管理的绩效评估对象,将其视为企业管理者、经营者、决策者对企业内部相关部门进行结果评价的关键手段和企业内部控制系统的关键组成部分,以此发现成本管理的成效和对企业发展能够产生的影响。

   其次,制定科学合理的绩效评估目标。绩效评估目标在于为企业管理者和决策者提供最优的成本决绝方案,使之能够获得更为理想的运行效果,与预期效益保持一致。同时,还应使之有利于企业成本的选择与制定,在发现问题的同时解决问题,让企业战略得以最终实现。

   再次,选择合理的绩效评估标准。评估标准指的是判断与评价对象绩效高低的标准。评估标准是评估机构按照评估对象的经营条件与经营状况加以制定的,如果确定了评估标准,在相对较长的时间内不应改变,否则就会影响绩效评估的时效性。当然,评估标准不是一成不变的,会随着环境的变化和企业自身经济条件的改变而发生改变。

   最后,开展绩效评估。这一过程中,应出具评估报告,规范评估体系。确定评估标准之后,要把企业内部相关指标和计划加以比较,发现存在的差距及产生差距的原因。

   (二)构建基于成本管理的绩效审计指标

   建立绩效审计体系之效果不只是表现在现实成本领域,在成本管理与竞争力方面都会有所体现。因此,在构建基于成本管理的绩效审计指标体系时,需要关注以下几个指标:一是成本管理绩效指标。用总资产报酬率表示,具体计算公式为:总资产报酬率=(利润总额+利息支出)/平均资产总额×100%。二是竞争绩效指标。用销售增长率和市场占有率表示,具体计算公式为:销售增长率=(本期销售额-基期销售额)/基期销售额×100%;市场占有率=本期企业某种产品的销售额/本期该产品的销售总额×100%。三是生产流程绩效指标。一般用存货周转率表示,存货周转率越高,企业之生产管理水平越高,库存成本就越小。具体计算公式为:存货周转率=销售收入净额/平均总资产×100%。

   (三)全面跟踪和把握绩效审计的发展趋势

   在成本管理视域下,企业绩效审计需要向下列方向发展,以提升企业成本管理绩效和生产运营绩效:一是绩效审计指标科学化。在对企业成本管理进行审计的过程中,要让评估考核工作在绩效审计中发挥承上启下的作用,将制定科学的考核指标体系作为出发点与落脚点。既不能将审计标准定得过低使得审计指标无效,也不能将标准定得过高而引发员工的不适应,要将考核评价方法和指标构建流程保持一致,最大限度地保证企业内部相关部门在审计指标构建方面的统一。二是绩效审计反馈人本化。在企业成本管理实践中,开展绩效审计工作要注重反馈环节的构建,应注重“以人为本”思想的推行,让信息反馈操作体现出较强的亲和力和艺术性。三是绩效审计导向化。应明确绩效审计的目的与方向,明确企业绩效审计的根本宗旨是以企业生产和运营业绩为导向形成企业绩效审计的中心思想,让绩效审计对象的行为与企业的整体战略意图和发展方向保持一致,然后借助体系化的管理模式,将企业之战略思想、战略目标与价值观、远景等传递到员工层面。在这一过程中,现代企业管理者需要消除绩效至上之思想,将绩效审理视作导向工具而非评价工具。

   四、结语

   绩效审计和企业成本管理之间的内在联系会因社会经济环境的变迁而产生变化,在发展过程中,两者之间的关联会更加紧密,彼此之间的影响和作用更趋向于积极。在当今时代,知识的资本地位不断凸显,企业之间的竞争不断加剧,尤其在全球经济一体化这一大趋势下,现代企业只有不断优化其经营模式,改变其传统的成本管理方式,促使传统成本管理理论和方法朝着现代成本管理的理论和方法转变,通过绩效审计的形式优化其成本结构和成本管理流程,才能在绩效审计和成本管理之间构建通道,使现代企业能够“轻装上阵”,实现更高的发展目标。


作者简介:段小力,四川大学经济学院博士研究生,郑州师范学院经济与管理学院副教授,研究方向为制度经济学


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